哈萨克斯坦与俄罗斯矿产资源（石油）开采税浅析

cug0204 · 发表于 2011-6-11 13:11

哈萨克斯坦与俄罗斯矿产资源（石油）开采税浅析
　　摘要：2009年1月1日，哈萨克斯坦实行新的税法，取消了矿区使用费，取而代之以矿产资源(石油)开采税。2001年8月8日，俄罗斯对税法典进行了修订，规定从2002年1月1日起开始征收矿产资源开采税，并取消了之前适用的矿产资产开采使用费、矿物原料基地再生产费和原油、凝析油消费税。哈萨克斯坦和俄罗斯这两个油气生产大国开征矿产资源开采税后，提高了石油公司的税负水平，增加了税收的透明度，获得了更多的国家财政收入。我国油气资源级差特征显著，未来进行资源税改革时应系统、科学地划分优劣资源的税额标准；同时，应对原油和天然气进行相对详细的等级分类，扩大不同等级、不同品质资源的级差收益，以加强对优质资源的合理保护和高效开采，促进对低品位资源的开发。

　　关键词：哈萨克斯坦，俄罗斯，矿产资源开采税，油价，财政收入，油气田开发

　　在金融危机和油价下跌的背景下，作为政府宏观调控手段之—的税收政策对油气行业的发展影响重大。合理的税收政策一方面可以保证国家实现持续稳定的财政收入，另一方面也可以保证石油企业积累必要的发展资金。哈萨克斯坦和俄罗斯是世界上重要的石油生产国和出口国，同时也是与我国开展油气合作的重要邻国，其油气行业税收政策的新动向值得关注。本文将重点介绍哈、俄两国矿产资源(石油)开采税(以下简称石油开采税)，并在对比分析两国的税制后对我国资源税改革提出建议。

　　一、哈、俄两国矿产资源开采税征收的背景

　　1.哈萨克斯坦

　　2009年1月1日，哈萨克斯坦实行新的税法，主要目的是降低非原料行业的税负、减少行政壁垒和改善税收征收管理。根据新税法的规定，公司收入税税率从30%降至20%，增值税税率从13%降至12%。

　　对于油气行业来说，新税法最主要的变化是取消了矿区使用费，取而代之以矿产资源(石油)开采税。矿区使用费是按所生产矿物资源的价值计算，与大多数资源国一样，哈萨克斯坦采用的是差别费率制，范围在2%-6%，根据产量的不同有所区别。由于矿区使用费是由矿物使用者与政府单独谈判并签订合同确定，因此各个矿区的使用费不尽相同。随着时间的推移，油气市场的状况发生了重大变化，为了公平地对所有矿产使用者征收税费，保护国家的利益，哈政府决定取消矿区使用费。开征石油开采税总体上提高了石油公司的税负水平，石油开采税的最低税率达到7%，高于上文所提到矿区使用费2%—6%的费率。

　　2.俄罗斯

　　为规范管理矿卢资源开发领域的税费征收，2001年8月8日，俄罗斯对税法典进行了修订规定从2002年1月1日起征收矿产资源开采税，并取消了之前适用的矿产资产开采使用费、矿物原料基地再生产费和原油、凝析油消费税。2001年，俄联邦征收上述3项税费总计534亿卢布，占当年联邦预算的5.65%。2002年，俄征收的矿产资源开采税总额为1731亿卢布，占当年联邦预算的10%。在2002年俄征收的矿产资源开采税中，97.7%来自原油、凝析油和天然气开采业。2008年俄罗斯联邦预算收入的80%来自四大税种：企业利润税、增值税、矿产资源开采税和海关关税。其中矿产资源开采税总额为8685亿卢布，占俄联邦预算收入总额的13.1%。可见，开征矿产资源开采税后，俄获得了更多的国家财政收入，矿产资源税已成为俄国家财政收入的重要来源。

　　二、纳税的具体规定

　　1.纳税主体

　　根据哈萨克斯坦税法典第330条规定，油气资源开采税的纳税人是指根据签署的矿产使用合同进行油气资源开采的矿产使用者。

　　油气资源开采税通常以货币形式支付。在合同执行过程中，矿产使用者可按照哈政府的规定以实物的形式交纳资源开采税，政府须与矿产使用者签订补充合同。哈萨克斯坦税法典第346条规定了以实物向代表政府的接受人交纳矿产开采税的方法和程序。

　　俄罗斯税法典第334条规定，矿产资源开采税的纳税人为根据俄罗斯法律确定的使用矿产资源的企业和个体经营者。

　　2.应纳税额

　　哈萨克斯坦油气资源开采税的应纳税额是原油、凝析油、天然气的价值，从价计征，即应纳税额=销售数量×价格。俄罗斯矿产资源开采税总体也是从价计征(包括凝析油)，但原油、伴生气、天然气是从量计征。

　　(1)哈萨克斯坦

　　根据哈萨克斯坦税法典第333条，产品价格按用途不同以如下方法确定。

　　1)向国内炼厂销售原油、凝析油(包括通过第三方)的价格为实际销售交易价。

　　2)委托国内炼厂加工和(或)自用的原油、凝析油价格为单位生产成本×1.2，单位生产成本按照国际财务报告准则和哈萨克斯坦关于财务会计和报告的立法确定。

　　3)用于出口的商业原油、凝析油和天然气的价格为国际原油价格。哈税法典第334条第3款详细规定了纳税时所指国际原油价格的计算办法，具体的计算公式为S=(P1+P2+…+Pn)／n，其中，S即纳税时所指国际原油价格，P1、P2…Pn是指纳税期间每日普氏能源资讯(Platts Crude Oil Marketwire)或Petroleum Argus公布的乌拉尔原油在地中海地区价格或即期布伦特油价的加权平均值，计算方法为Pn=(C1+C2)／2，C1为每日交易所开盘时上述两种原油的加权平均价，C2为每日交易所闭盘收市时的加权平均价。

　　天然气向哈国内市场销售和自用的价格确定方式与原油、凝析油类似。

　　根据哈税法典第334条第6款的规定，哈职能部门将根据上述确定原则，在每一纳税期间的10日前在媒体上公布上—纳税期间的国际原油价格，并以此价格作为计算开采税的标准。

　　(2)俄罗斯

　　从2002年1月1日开始征收矿产资源开采税至2006年12月31日，按照俄税法典第338条的规定，其间矿产资源开采税的税基为开采出的矿产实物数量，由纳税人自行根据各类矿产开采量分别确定。

　　2006年7月27日，俄通过法律对税法典第338条进行修订，规定从2007年1月1日起，矿产资源开采税的税基为开采出的矿产价值，经过脱水、脱盐、稳定后的原油和伴生气、天然气除外。原油、伴生气和天然气开采税仍保留从量计征方式，数量的具体确定方式按税法典第339条的规定。

　　3.税率

　　(1)哈萨克斯坦

　　哈萨克斯坦的原油、凝析油开采税率与产量挂钩。根据哈税法典第336条的规定，年产量不超过2577吨时税率为7%；25万—50万吨时税率为9%；50万—100万吨时税率为10%；产量为100万—700万吨时，每100万吨为一个阶梯，税率相应提高1%；700万-1000万吨时税率为17%；年产量超过1000万吨时税率为20%。

　　如果生产的原油、凝析油在哈国内销售，则开采税的税率按上述税率的0.5折算。

　　天然气的开采税率为10%。如果在哈国内销售，则天然气的开采税率分别为：年产量不超过10亿立方米时，税率为0.5%；年产量为10亿—20亿立方米时，税率为1%；年产量超过20亿立方米时，税率为1.5%。

　　根据哈萨克斯坦2008年12月10日“关于适用税法典”的第100-IV号法律第7条的规定，2009年石油开采税率按降低2%征收，即征收税率为5%—18%；2010年提高1个百分点，即征收税率为6%—19%；从2011年开始则完全适用税法典规定的税率。

　　(2)俄罗斯

　　根据俄罗斯税法典第342条第2款规定，经过脱水、脱盐、稳定后的原油，其石油开采税税率为：基础税率(由政府确定)×国际原油价格系数(Ku)×各区块的资源开采程度系数(KB)。2002—2003年，石油开采税的基础税率为每吨340卢布，2004年为347卢布，自2005年起调整为400卢布，自2007年起为419卢布。

　　在2005年以前，国际原油价格系数的确定方法为Ku=(U—8)XP／252，其中U为乌拉尔原油平均价格(美元／桶)，8美元／桶为起征点，P为俄央行确定的纳税期内美元兑卢布的汇率水平，252由8乘以每年俄央行确定的基准汇率31.5得出。随着原油价格的上涨，俄于2004年5月7日通过对税法典的修订，将石油开采税的起征点提高至9美元／桶，因此国际原油价格系数变为Ku=(U—9)XP／261，其中261=9×29(基准汇率)。

　　自2008年5月起，金融危机对俄油气行业开始产生冲击。为保证原油产量，2008年8月26日，俄罗斯政府主席团通过一系列对税法的修改意见，包括从2009年起将石油开采税的起征点从9美元／桶提高到15美元／桶。据俄财政部的测算，石油开采税的起征点提高后，石油公司每年可降低约1000亿卢布(约44.2亿美元)的税负。2008年7月4日，俄国家杜马通过第158号联邦法，确认政府对税法的修改建议。但是在这次税率调整中，俄财政部却“故意”犯了一个错误，将Ku=调整为(U—15)×P／261，即只将分子中的9改为15，而分母中的9×29(=261)却“忘记”更换为15×29(=435)，这样—来，Ku的降幅比预期要低，相应地，石油开采税税率的降幅也低于预期。

　　资源开采程度系数KB的确定方法为：

　　1)若0.8≤某一区块资源开采程度≤1，则KB=3.8-3.5XN／V，其中N为根据上—年纳税期间国家矿产资源平衡表确定的累计开采量，V为根据至2006年1月1日前国家矿产资源平衡表初步确定的A、B、C、D级可采储量之和。

　　2)若某—区块资源开采程度超过1，则KB=0.3。

　　3)其他情况下KB=1。

　　为鼓励石油公司加大开发东西伯利亚油田的力度，2006年7月27日，俄通过对税法典进行修订的第151号联邦法，规定对全部或部分位于萨哈共和国(雅库特)、伊尔库茨克、克拉斯拉雅尔边疆区内的油田，在满足如下条件的情况下实行零税率政策。

　　1)累计开采量不超过2500万吨。

　　2)自国家颁发勘探开发许可证之日起，资源开发时间不超过10年；如果取得的是地质研究(普查、勘探)和开发许可证，则资源开发时间放宽至不超过15年。

　　在上述地区内，在2007年1月1日前获得许可证且资源开发程度不超过0.05的区块，从2007年1月1日起10年内累计生产的2500万吨原油免交开采税。

　　根据俄税法典第342条的规定，凝析油的开采税税率为17.5%；天然气的开采税率为每千立方米147卢布。

　　4.纳税时间

　　根据哈萨克税法典第343条的规定，油气资源开采税按季度征收，在每个季度第一个月的25日前交纳。根据俄罗斯税法典341、344条的规定，油气资源开采税按月征收，在每月的25日前交纳。

　　三、俄、哈两国税制分析及对我国的借鉴意义

　　1.俄哈两国税制对比分析

　　哈萨克斯坦的石油开采税是从价计征，俄罗斯则是从量计征。

　　若按照2009年7月16日乌拉尔油价约为60美元／桶的水平计算，俄石油公司需交纳的石油开采税约为71.89美元／吨，折合每桶约9.9美元，即石油开采税占每桶销售价的16.6%。不区分在国内销售和出口，开采税的税率—样。

　　哈萨克斯坦的石油开采税为7%—20%(2009年为5%—18%，2010年为6%—19%)，根据石油公司产量的增加而递增，且在国内销售只按规定税率的一半支付。但实际情况是，由于产量较高的田吉兹油田、卡拉恰甘纳克气田都实行的是产品分成制度并签有税收稳定条款，所以目前只有哈萨克斯坦国家油气公司交纳的石油开采税税率最高，达到15%(2009年)。在哈其他石油公司中，有2家按照13%的税率支付石油开采税，3家按照11%支付石油开采税，3家按照9%支付石油开采税，7家按照7%支付石油开采税。其余40余家小规模的石油公司则按照5%的税率交纳石油开采税。这是对中小企业的实质性税收优惠。

　　通过以上比较分析可以看出，俄哈两国油气开采税的征收有明显不同。

　　1)哈萨克斯坦石油公司交纳的石油开采税总体低于俄罗斯石油公司。此外，俄石油公司出口石油尚需交纳高额的出口关税(2009年6月俄罗斯征收的原油出口关税为152.8美元／吨，6月乌拉尔原油的平均价为66.5美元／桶，测算后可知，俄对每桶原油征收的出口关税占销售价格的21.2%，在油价高企时曾达到1／3以上)，而目前哈萨克斯坦石油公司需要根据油价水平交纳不同的石油出口收益税(石油出口关税已从2009年1月26日开始停止征收，石油出口收益税采用累进浮动税率，从油价达到40美元／桶时开始征收，税率7%，每10美元增幅为一个阶梯，油价达到110美元／桶时税率才达到22%）。总体上看，哈萨克斯坦石油公司的税负低于俄罗斯石油公司的税负。

　　2)哈萨克斯坦以矿产资源开采税取代矿区使用费是否加大了石油公司的税负还有待进一步研究。2009年4—6月，哈萨克斯坦的原油产量并没有出现下降；相反，由于哈对在国内销售的原油采用了较低的税率标准，其原油产量反而保持平稳增长，达到3073.9万吨，同比增长4.8%。俄罗斯开征矿产资源开采税时的2002年原油产量为3.7亿吨，比2001年的3.4亿吨也出现了8.8%的增长。

　　3)哈税法典中暂未对含水低产、高黏、低效和高开采程度油田作出相应的税收优惠规定，未来需要进一步明确，以促进低油价下对开采难度增加的老油田以及新油田的开发。尽管俄石油开采税考虑了地理分布、资源开采程度等因素，但是未考虑不同油田的特点、开采难易程度、开采阶段等差异，同样不利于老油田和新油田的开发。

　　4)哈石油开采税税率随着产量的增加而增加，产量越大的公司纳税越多，小型石油公司则以较低的税率交纳开采税；而俄罗斯的石油开采税不利于规模较小的石油公司的发展。俄罗斯目前正开发的小油田有1000多个中小型石油公司的产量已占俄每年石油总产量的30%，促进小油田的开发将是俄石油生产保产增效的重要保证。

　　5)由于在哈出现过当国际油价高企时，石油公司增加原油出口造成哈国内原油供应不足、成品油价格大幅上扬的情况，哈税法对石油公司在哈境内销售原油适用开采税方面的优惠，有利于保障国内炼厂的原油供应。

　　6)由于哈油气资源开采税基于产量而变化，且石油公司需按照不同的矿产资源使用合同计算和申报开采税，这给拥有多个石油开采合同的公司留下了调整单个合同项下油田年产量以合理避税的空间。

　　2.对我国的借鉴意义

　　俄、哈开征矿产资源开采税，提高了税收的透明度，国家的财政收入也得以增加。无论是哈萨克斯坦的从价计征，还是俄罗斯的从量计征，石油开采税应纳税额都与油价相关联。有专家认为，我国在2005年7月对《资源税暂行条例》进行调整后完全从量计征资源税(原油税率为14—30元/吨，天然气为7—15元/千立方米)，不能有效调节资源使用量和收入差距，因此建议改革目前从量计征的方式，逐步采取计价征收或考虑价格因素的计量征收。

　　目前，我国实行的矿产资源补偿费与资源税的性质基本相同，可将其合并到资源税中一并征收。我国油气资源级差特征显著，未来资源税改革应针对油气资源的地理位置、开采技术要求、埋深、质量及不同开采阶段等方面的客观差异，系统、科学地划分优劣资源的税额标准；同时，应对原油和天然气进行相对详细的等级分类，扩大不同等级、品质资源的级差收益，以加强对优质资源的合理保护和高效开采，促进对低品位资源的开发。